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Jueves 18 de octubre de 2018

Provincias: Difícil cumplimiento de IIBB

Sección
Integración
Fecha
11 de abril de 2018

Rubén Karschemboin*

La problemática que hoy enfrentan los contribuyentes para definir las alícuotas que debiera aplicar en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIBB), en aquellos casos que desarrollara actividades diversas en distintas jurisdicciones de nuestro país, resulta cuando menos compleja y sin perjuicio de que una tributación equilibrada requiere cierta dosis de complejidad normativa, no debe perderse de vista que también esa complejidad atenta contra el mejor cumplimiento de las normas y además perjudica los intereses de los contribuyentes y de los Fiscos involucrados alimentando procesos contenciosos de mutuo desgaste.

Conforme ello surge del artículo 121 de nuestra Constitución Nacional, las provincias han conservado todo el poder originario que no hubiera resultado delegado al Estado Federal mediante la propia Constitución.

Ciertamente, las provincias constituyentes decidieron oportunamente conformar un país en cuyo Gobierno Federal delegaron determinadas facultades y responsabilidades, como elemento indispensable para llevar adelante el proyecto de país conjuntamente decidido y propuesto.

Y claro y como legítimas detentoras del poder político originario, las provincias se reservaron constitucionalmente todo el poder que no hubieran delegado en la Nación.

Es precisamente en esa línea que las provincias conservaron la facultad de imponer tributación directa, a menos que la misma fuera por un tiempo determinado, esto último delegado al Gobierno federal mediante el apartado 2 del artículo 75 de la Constitución Nacional.

Esa tributación directa que no tuviera una vigencia determinada incluye al Impuesto sobre los Ingresos Brutos que en particular, ha constituido seguramente el recurso tributario por excelencia de las diferentes provincias de nuestro país.

Tan así es que la Ley 23.548 de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales, mediante la cual la provincias de alguna manera acordaron privilegiar la tributación nacional y participar de la misma, específicamente reconoce la facultad provincial de aplicar en su respectiva jurisdicción el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, incluso estableciendo pautas rectoras a seguir por cada provincia para la respectiva aplicación y claro, establece el compromiso de cada provincia para continuar aplicando las normas previstas por el Convenio Multilateral.

El Impuesto sobre los Ingresos Brutos resulta entonces un eslabón preponderante en el ámbito de los recursos financieros de cada provincia.

Algo que como se expuso aparece plenamente compatible con el espíritu y letra de nuestra Constitución Nacional, que reconoce y sostiene esa tributación jurisdiccional.

Las diferentes provincias y en cuanto nos ocupa también la ciudad de Buenos Aires, cuentan así con la absoluta potestad de definir en su ámbito la correspondiente gravabilidad, las exenciones subjetivas y objetivas que se encontraran procedentes al efecto, la forma y plazo aplicables para exteriorizar y cancelar la respectiva tributación y claro, las alícuotas que debieran

considerarse para el particular.

Y tal como se expuso, la Ley 23.548 de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales, se encargó de establecer determinados aspectos referidos a la estructuración del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, de cumplimiento obligatorio por las diferentes provincias y por la ciudad de Buenos Aires, toda vez que la adhesión a los términos de la ley referida, requiere la vigencia de una ley local que expresamente así lo estableciera, aceptando los compromisos derivados de tal adhesión, particularmente aquellos que aquí nos ocupan.

Ello no obstante, la ley referida no incluye precepto ninguno vinculado con las alícuotas aplicables para la determinación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos vigente en cada jurisdicción, en cuanto atañe a la magnitud de dichas alícuotas y

fundamentalmente, en la particular estructuración de esas alícuotas.

Es así que las diferentes provincias y la ciudad de Buenos Aires, en ejercicio del legítimo derecho que las asiste para determinar las alícuotas del caso establecieron tal determinación, acaso obviando que su respectiva aplicación alcanza a muchos contribuyentes radicados en otras jurisdicciones, por tanto expuestos a un acceso más dificultoso a las modificaciones normativas que pudieran afectarlos, en cualquier caso obligados por las modificaciones que pudieran producirse en otras jurisdicciones -hasta un total de 24, sin contar al Fisco Nacional-.

En efecto, ese ejercicio legisferante en una jurisdicción dada, haciendo caso omiso de que esa jurisdicción participa de un proyecto de país tanto más extenso y complejo, culminó generando para el contribuyente una tarea verdaderamente ardua, involucrando ello no sólo un importante esfuerzo de su parte para llevarla a cabo de manera exitosa sino además, un atendible riesgo de no cumplir finalmente con tal premisa, vulnerando entonces la seguridad jurídica consecuente,

incuestionablemente necesaria para contribuyentes y Fiscos.

1. Las alícuotas aplicables en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos

Como obligado punto de partida, debe tenerse presente que el Impuesto sobre los Ingresos Brutos se encuentra estructurado mediante 24 normas diferentes, emitidas por las distintas provincias y por la ciudad de Buenos Aires, en legítimo ejercicio de la respectiva potestad tributaria que como se expuso, ostenta cada una de las mismas.

Ello significa que todo contribuyente que desarrollara su actividad global a través de las 24 provincias,debiera atenerse al relevamiento de las alícuotas aplicables en cada una de tales jurisdicciones.

Y por alguna razón que no resulta demasiado sencilla de justificar, las diferentes jurisdicciones renuevan cada año la legislación que determina esas alícuotas aplicables, las más de las veces para volver a consignar las mismas alícuotas que ya venían rigiendo aunque claro, esta cuestión sólo resulta advertida por el contribuyente del caso luego del respectivo relevamiento de las nuevas alícuotas aplicables que como se expuso, acaso no fueran tan nuevas.

Por lo demás, cada una de las leyes impositivas que consagran las alícuotas de aplicación que nos ocupan prevén una distinción básica que contempla los grandes grupos de actividades económicas.

Es así que aquellas leyes impositivas establecen alícuotas para la agricultura, la ganadería, la silvicultura, la pesca, la minería, la construcción, la electricidad el gas y el agua, la industria, el comercio mayorista, el comercio minorista, la actividad

financiera y aseguradora y los demás servicios, por cierto tales servicios con un interesante nivel de apertura.

Pero al parecer, esa distinción de actividades económicas sobre la base de grandes grupos ha resultado insuficiente, toda vez que según surge de cada una de las leyes impositivas referidas, se advierte a la vez una apertura dentro de cada uno de esos grandes grupos con una notable composición de actividades en cada caso, que importa entonces una búsqueda más extendida de la actividad específica cuya alícuota de gravabilidad particular pretende conocerse, para concluir sin embargo en varias ocasiones en la procedencia al efecto de una descripción residual prevista para cuanto no hubiera resultado clasificado en otra parte, justamente identificada como ncp (no clasificada en otra parte).

Puede entonces entenderse la complejidad -o cuando menos el engorro- que supone la detección de cada alícuota que debiera aplicarse, para la tributación de las diferentes actividades que pudiera desarrollar un sujeto determinado, a través de las distintas jurisdicciones que conforman nuestro país.

Sin embargo y de manera especial, debe considerarse que aquella complejidad o engorro resulta aún mayor.

En efecto y en no pocos casos, las jurisdicciones han establecido el incremento de la alícuota que pudiera corresponder, sobre la base del nivel de facturación del sujeto del caso, incluso distinguiendo por nivel de facturación y por actividad.

Pueden citarse como ejemplo de lo antes expuesto a la ciudad de Buenos Aires y a las provincias de Catamarca, Córdoba, Mendoza, Río Negro y Tucumán.

Se trata si se quiere de una suerte de progresividad introducida en un tributo que históricamente no ha sido estructurado de manera progresiva, además con la particularidad que en cualquier caso, esa progresividad debió preverse de manera más integral, como premisa de tributación antes que como factores aislados de ajuste de la alícuota a aplicar, que incluso y de manera especial en la Provincia de Catamarca, se sostiene en la vigencia de una ley complementaria de la respectiva ley impositiva.

Por lo demás esa progresividad, si así se hubiera pretendido, debió soportarse en la base imponible de cada caso antes que en el mero nivel de facturación, que bien podría no corresponderse con la respectiva base imponible.

En cualquier caso, la existencia en diferentes jurisdicciones de adicionales y descuentos, generalmente tales adicionales generados en normas complementarias destinadas a sostener fondos específicos, importa un factor que agrega mayor complejidad a la ya existente.

Aquí se ubican las provincias de Córdoba, Chaco, Formosa, Mendoza, San Juan, Santiago del Estero y Tierra del Fuego.

A las que cabe sumar a la Provincia de San Luis, si bien en este caso en vínculo con la facturación del contribuyente.

Además, varias jurisdicciones han definido que las alícuotas aplicables a la actividad industrial, se corresponden de manera exclusiva con el ejercicio de esa actividad, toda vez que el establecimiento fabril se encontrara situado en la jurisdicción respectiva,

Es el caso de las provincias de Corrientes, Chaco, Chubut, Formosa, San Luis y Santiago del Estero.

A ese lote cabe agregar a la provincia de Santa Fe, que contiene la misma premisa aunque condicionada al nivel de facturación del contribuyente.

Claro está, la premisa expuesta denota un marcado desinterés de las respectivas jurisdicciones por su correspondiente integración en un proyecto de país, cuando menos absolutamente obviado para el caso.

Sucede que negar el carácter industrial a un sujeto cuyo establecimiento fabril se encontrara situado en otra jurisdicción de nuestro país, importa finalmente una cuestionable actitud del Fisco que así lo dispusiera, pretendiendo ignorar que aquel establecimiento fabril se localiza en una jurisdicción con la cual participa del mismo país, además en cuanto nos ocupa

compartiendo los mismos recursos tributarios nacionales y en particular, distribuyendo la tributación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos sobre la base del Convenio Multilateral.

En otras palabras, resulta particular y extremadamente difícil sostener la idea de una tributación nacional coparticipada, compartiendo el Impuesto sobre los Ingresos Brutos por la vía del Convenio Multilateral, para pretender luego que un

establecimiento industrial situado en otra plaza no termina de conformar una actividad industrial en la jurisdicción donde aquel establecimiento fabril no estuviera, por ese único motivo.

Conviene tener presente que en virtud de reciente jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, como asimismo de los compromisos asumidos por la vía del Consenso Fiscal, es de esperar que la circunstancia recién expuesta

variara próximamente.

Y casi como un extremo de injustificada distinción de contribuyentes al momento de establecer la alícuota de tributación aplicable a cada quien, las Provincias de Chaco, Chubut, Entre Ríos, La Rioja y Santa Cruz, prevén alícuotas mayores para

aquellos contribuyentes cuya radicación principal se situara en una jurisdicción distinta.

Pero sin duda ninguna, la incertidumbre mayor vinculada con las alícuotas aplicables para la tributación que nos ocupa, se verifica con la determinación de diferentes jurisdicciones -ciudad de Buenos Aires y provincias de Córdoba, Corrientes,

Chaco, Chubut, Formosa, Mendoza, Santa Fe y Santiago del Estero- de gravar la venta a consumidor final que efectuaran las entidades industriales, tipificándola como una actividad de venta minorista.

En este sentido, debe tenerse presente la existencia de negocios de venta minorista concebidos para la colocación de productos de propia producción, como sobran ejemplos en el rubro de la indumentaria y en el rubro gastronómico.

También en el rubro gastronómico sobran ejemplos de negocios concebidos para servir productos de propia producción.

En verdad, nadie pretendería que aquellos negocios destinados a la venta minorista de bienes o prestación de servicios generados a partir de una producción propia, pudieran clasificarse dentro del segmento industrial.

Por cierto, a estos negocios debe entenderse referida aquella premisa de gravabilidad, seguramente enfatizando que la mera producción propia de bienes destinados a su venta o a integrar servicios al por menor, no configura una actividad industrial.

Por otro lado, existen situaciones diversas donde una industria efectúa ventas al por menor, fundado ello seguramente en motivos diferentes pero siempre de manera marginal considerando su actividad central.

Aquí podría situarse el caso de una industria que vende sus productos a su personal dependiente, seguramente bajo condiciones más ventajosas para dicho personal a modo de beneficio, intentando fomentar el respectivo sentido de

pertenencia.

También está el caso donde una industria habilita un espacio de venta minorista destinado fundamentalmente a los vecinos del establecimiento fabril, asimismo bajo condiciones más ventajosas para los vecinos, si se quiere a modo de

responsabilidad social empresaria, intentando obtener y sostener la aceptación de los vecinos de la respectiva presencia industrial.

Y claro, no podría obviarse la existencia de casos donde el espacio de venta minorista referido responde a la colocación de mercadería de temporadas anteriores o con algún grado de falencia productiva, que hace improcedente su colocación por los canales normales de venta, generándose así la posibilidad de recupero de los costos invertidos, bajo el estricto control empresario de la colocación de esa mercadería, garantizando que esta colocación no afecte el prestigio de aquella que se comercializa por los canales normales de venta.

Muchas veces la lógica de la venta minorista recién expuesta se conjuga con aquella otra vinculada con la responsabilidad social empresaria que por cierto, para nada podría asegurarse que no estuviera implícita en este último caso.

Como fuera, resulta evidente en todos estos casos la marginalidad del segmento específico de venta, que poco se emparenta con la esencia de una actividad industrial.

Sin embargo, no podría afirmarse que estos supuestos de venta minorista que pudiera desarrollar una determinada industria, habrían de desvirtuar para esa industria su carácter de tal.

Tampoco podría afirmarse que esa venta minorista no se vinculara finalmente con la actividad industrial.

Acaso cuanto corresponde entonces es precisar la definición e cuanto se entiende por actividad industrial, enfatizando que la venta minorista marginal no altera el respectivo carácter industrial, del mismo modo que la venta minorista de productos de propia producción y la prestación de servicios que se nutriera de productos de propia producción, no importan por sí mismos el ejercicio de una actividad industrial.

Pero claro y por lo expuesto, no es ése el único tema cuya adaptación normativa resulta deseable.

2. La adaptación de las alícuotas aplicables en el Impuesto sobre los Ingresos

Brutos

La problemática que hoy enfrenta un contribuyente determinado para definir las alícuotas que debiera aplicar en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, en el caso que ese contribuyente desarrollara actividades diversas en distintas jurisdicciones de nuestro país, resulta cuando menos compleja.

En ese sentido y sin perjuicio de que una tributación equilibrada requiere cierta dosis de complejidad normativa, no debe perderse de vista que también esa complejidad atenta contra el mejor cumplimiento de las normas del caso, lo que

finalmente perjudica los intereses de los contribuyentes y también de los Fiscos involucrados, eventualmente alimentando procesos contenciosos de mutuo desgaste.

Está claro que la definición por los Fiscos de nuestro país de las alícuotas que nos ocupan, denota un grado de complejidad preocupante.

Resulta así que la absoluta discrecionalidad jurisdiccional al efecto ha generado un estado de situación que impone su modificación.

Habida cuenta de la experiencia existente sobre el particular, pareciera procedente introducir la cuestión en el ámbito de la Ley 23.548 de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales, complementando en consecuencia las pautas rectoras del

Impuesto sobre los Ingresos Brutos, de cumplimiento obligatorio para las distintas jurisdicciones administradoras de esta tributación.

En principio, debiera definirse que la diversidad de alícuotas aplicables no fuera más allá de los grandes grupos de actividades económicas, si se quiere estableciendo un máximo nivel de apertura, de manera tal que no pudiera existir en cada jurisdicción más que ese número de alícuotas a considerar.

Por cierto, la experiencia hoy indica en muchos casos una apertura de actividades más que generosa que finalmente, tiende a unificar las alícuotas dentro de cada grupo de actividades, circunstancia ésta que entonces importaría un cambio

básicamente estético y fundamentalmente práctico.

Donde se impone un cambio más profundo es en la eliminación categórica de la existencia de alícuotas que pudieran variar en función de la facturación del contribuyente como también, de la existencia de adicionales y de descuentos, todo lo cual no solamente distorsiona la respectiva estructura de gravabilidad, sino que además complica significativamente el análisis por parte de cada contribuyente, de las alícuotas efectivas que debiera aplicar a través de las diferentes jurisdicciones.

En todo caso los efectos recién mencionados debieran resultar considerados por cada Fisco, para su eventual integración en las alícuotas que determinara.

Y por cierto, cuanto resulta verdaderamente un despropósito, es la posible imposición de cualquier alícuota de tributación distinta para los contribuyentes de otras jurisdicciones, bien entendido que tal cosa importa un marcado desinterés respecto del proyecto de país de pertenencia, cuya validación resulta inconveniente.

Por lo demás, se impone a los efectos que nos ocupan que existiera una definición categórica de cuanto constituye una actividad industrial, también en el mismo espacio en el cual se complementaran aquellas pautas rectoras del Impuesto sobre los Ingresos Brutos dispuestas por la Ley 23.548.

En ese sentido podría definirse como actividad industrial a toda transformación de una materia prima para la obtención de un producto terminado, destinado a su venta a quien posteriormente lo revendiera o lo utilizara en otro proceso productivo, cualquiera fuera la radicación del establecimiento industrial dentro de nuestro país, sin perjuicio de ventas marginales que no respondieran al destino antes mencionado, cuya existencia no habría de desvirtuar el carácter industrial de las mismas, complementando la actividad industrial principal.

Si se quiere podría definirse legalmente el límite hasta el cual aquella venta marginal no sería considerada como una actividad distinta de la industrial, acaso como un porcentaje de la facturación total del respectivo sujeto, de manera tal de

ratificar fácticamente ese carácter marginal, por encima del aspecto filosófico de esa marginalidad.

Todas estas cuestiones como se expuso, resultan susceptibles de integración en el ámbito de la Ley 23.548 y así debiera hacerse, complementando cuanto ya está normado en esa ley claro está, considerando que el alcance otorgado en ese

ámbito a la regulación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos ha resultado insuficiente, cuando menos en cuanto atañe a la legítima facultad jurisdiccional de fijar las respectivas alícuotas aplicables.

* Cronista

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